Η φορολογική διοίκηση διαθέτει τρία εργαλεία για την αντιμετώπιση της φοροδιαφυγής/φοροαποφυγής. Το ένα είναι ο έλεγχος των ενδοομιλικών τιμολογήσεων με βάση την αρχή των ίσων αποστάσεων (arm’s length principle), το άλλο είναι ο προσδιορισμός της μόνιμης εγκατάστασης και το τρίτο, ο έλεγχος της κατάστρωσης τεχνητής διευθέτησης.

Ο έλεγχος των ενδοομιλικών τιμολογήσεων διαπιστώνει την απόκρυψη φορολογητέων εσόδων, που η επιχείρηση πραγματοποιεί με την τεχνική των μεταβιβαστικών τιμολογήσεων. Ο έλεγχος διενεργείται σύμφωνα με το άρθρο 50 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (ν. 4172/2013 όπως έχει τροποποιηθεί με τους ν. 4223/2013 και 4972/2022), την ΠΟΛ1097 και 1144/2014 και τις κατευθυντήριες γραμμές του ΟΟΣΑ για τις ενδοομιλικές συναλλαγές.

Παραδείγματα. Μετά από έλεγχο, η φορολογική διοίκηση διόρθωσε την τιμολόγηση της επιχείρησης αναφορικά με την παροχή τεχνικών και συμβουλευτικών υπηρεσιών, που αυτή λάμβανε από άλλη επιχείρηση του ομίλου με έδρα την αλλοδαπή. Η συγκριτική μέθοδος που χρησιμοποιήθηκε για τη διόρθωση ήταν το καθαρό περιθώριο κέρδους συναλλαγής (TNMM), με κύριο παράγοντα για την εύρεση των συγκριτικών στοιχείων (από τη βάση δεδομένων ΤΡ – Catalyst) την εντοπιότητα.

Η επιλογή της εντοπιότητας αιτιολογήθηκε ότι: οι ενδοομιλικές συναλλαγές πραγματοποιούνται στην Ελλάδα και το μεγαλύτερο μέρος των εσόδων της ελεγχόμενης επιχείρησης προέρχεται από τη δραστηριοποίησή της στην Ελλάδα. Το αποτέλεσμα του ελέγχου ήταν η διαπίστωση λογιστικής διαφοράς ύψους 164.395,68 ευρώ (ΔΕΔΑ 2973/2024). Σε μια άλλη υπόθεση, η φορολογική διοίκηση διόρθωσε την τιμολόγηση της επιχείρησης αναφορικά με την αμοιβή δικαιωμάτων χρήσης σήματος και τεχνογνωσίας, που της είχαν χορηγηθεί από άλλη επιχείρηση του ομίλου με έδρα την αλλοδαπή.

Η συγκριτική μέθοδος που χρησιμοποιήθηκε για τη διόρθωση ήταν αυτή της συγκρίσιμης μη ελεγχόμενης τιμής, χρησιμοποιώντας εσωτερικά συγκριτικά στοιχεία και όχι εξωτερικά. Η επιλογή των εσωτερικών συγκριτικών στοιχείων αιτιολογήθηκε ότι: η τεκμηρίωση των συναλλαγών γίνεται με εσωτερικά συγκριτικά στοιχεία λόγω των χαρακτηριστικών των αγαθών/υπηρεσιών, των οικονομικών λειτουργιών, των συμβατικών όρων και των οικονομικών συνθηκών των συγκρινόμενων μερών και συναλλαγών. Το αποτέλεσμα του ελέγχου ήταν η αύξηση του ποσού των εσόδων της επιχείρησης (ΔΕΔΑ 1942/2024).

Ο έλεγχος της μόνιμης εγκατάστασης της επιχείρησης γίνεται προκειμένου να διαπιστωθεί η φορολογική κατοικία της επιχείρησης. Η φορολογική κατοικία προσδιορίζει το κράτος στο οποίο υπάγεται φορολογικά η επιχείρηση. Το νομοθετικό πλαίσιο που καθορίζει τη σχετική διαδικασία είναι τα άρθρα 4 και 6 του ν. 4172/2013, όπως έχουν τροποποιηθεί με το άρθρο 1 του ν. 4646/2019, καθώς και το άρθρο 5 του Μοντέλου Σύμβασης του ΟΟΣΑ για την Αποφυγή Διπλής Φορολογίας.

Παράδειγμα. Ο φορολογικός έλεγχος έκρινε ότι η αλλοδαπή επιχείρηση που εκτελούσε τεχνικό έργο στη χώρα μας απέκτησε μόνιμη εγκατάσταση γιατί παρέμεινε για χρονικό διάστημα μεγαλύτερο των εννέα (9) μηνών – και άρα, τόπος φορολόγησης των κερδών της είναι η Ελλάδα. Στην επανεξέταση, η φορολογική διοίκηση έκρινε ότι ο τόπος φορολόγησης της επιχείρησης δεν είναι η Ελλάδα γιατί ο χρόνος παρουσίας του εργατικού δυναμικού στον τόπο εκτέλεσης των κατασκευαστικών εργασιών στην ημεδαπή ήταν μικρότερος των εννέα (9) μηνών. Επίσης, ο χρόνος παράδοσης των επί μέρους τμημάτων του έργου, που εκτελέστηκαν από άλλες οντότητες, καθώς και ο χρόνος που το τεχνικό έργο τέθηκε σε πλήρη λειτουργία δεν επιβεβαίωναν χρονικό διάστημα παραμονής μεγαλύτερο των 9 μηνών (ΔΕΔΑ 495/2024).

Ο έλεγχος της κατάστρωσης τεχνητής διευθέτησης από πλευράς της επιχείρησης προκειμένου αυτή να τύχει φορολογικού πλεονεκτήματος, με νομότυπη διαδικασία. Ο έλεγχος διενεργείται σύμφωνα με το άρθρο 38 του ν. 4174/2013 και την εγκύκλιο ΑΑΔΕ Ε.2167/2019, προκειμένου να αποκαλυφθεί η μείωση της φορολογικής υποχρέωσης που επιτεύχθηκε παράτυπα.

Παραδείγματα. Ο τρόπος που μια επιχείρηση επιλέγει για τη διανομή των κερδών στους εταίρους της δεν αποτελεί τεχνική διευθέτηση για την αποφυγή του φόρου εισοδήματος από μερίσματα, αρκεί ο τρόπος αυτός μα μη θίγει τη βιωσιμότητά της και να είναι συμβατός με την πορεία και την εξέλιξη της επιχείρησης (ΔΕΔ Α 1356/2020). Τριγωνικές συναλλαγές αποτελούν τεχνική διευθέτηση εάν και εφόσον στερούνται οικονομικής ή εμπορικής ουσίας, εφαρμόζονται κατά τρόπο που δεν συνάδει με μια συνήθη επιχειρηματική συμπεριφορά και οδηγούν σε σημαντική μείωση της φορολογικής υποχρέωσης (ΔΕΔ Α1351/2024). Η μεταβίβαση δικαιωμάτων απόσυρσης οχημάτων από ατομική επιχείρηση στη συνδεδεμένη επιχείρηση ΙΚΕ, με αξία ανά μονάδα σημαντικά μικρότερη από την αντίστοιχη αξία κτήσης, αποτελεί τεχνητή διευθέτηση γιατί οδηγεί σε μείωση των φορολογητέων εσόδων (ΔΕΔ Α 2631/2022).

Τα συναφθέντα μεταξύ επιχειρήσεων μισθωτήρια βοειδών, όπου η απόκλιση ανάμεσα στην αξία μίσθωσης ενός βοειδούς και στο κέρδος που αυτό αποφέρει είναι τόσο μεγάλη που δεν συνάδει με μια ορθολογική επιχειρηματική επιλογή, αποτελεί τεχνητή διευθέτηση, γιατί οδηγεί σε μείωση των φορολογητέων εσόδων (ΔΕΔ Θ 200/2020). Γονική παροχή χρηματικού ποσού από τη μητέρα προς το τέκνο, όταν αποδεικνύεται ότι το μεταβιβαζόμενο ποσό προέρχεται από άλλο πρόσωπο και όχι από τη μητέρα, αποτελεί τεχνητή διευθέτηση γιατί αποσκοπεί στην καταστρατήγηση των διατάξεων περί φόρου δωρεάς (ΔΕΔ Θ 69/2025).

Η δήλωση ως έδρα ελληνικής επιχείρησης, της διεύθυνσης ενός δικηγορικού γραφείου στην αλλοδαπή, που κατά τις συνήθεις πρακτικές επιχειρήσεων δεν έχει σχέση με εμπορική δραστηριότητα, χωρίς επίσης προσωπικό και υποδομή συνιστά επίπλαστη κατάσταση, που δημιουργήθηκε με σκοπό την αποφυγή του φόρου (ΔΕΔe 1413/2023). Θεοδώρα Λαζαρέτου, ΕφΣυν 2.6.25